En privat sajt med många skattetips och en guldgruva för dem som arbetar aktivt med skatter!

Denna webbplats administreras av Skattepunkten AB
Skattepunkten AB ger Dig professionell skatterådgivning

Kontakta Skattepunkten AB när Du behöver privat hjälp av en skattekonsult.

208 393845-18/111

Skatteverkets skrivelser - Thu, 2018-10-11 11:22
Categories: Allmäna nyheter

HFD 2018 ref. 55

Målnummer: 4428-17
 
Avdelning:

Avgörandedatum: 2018-06-29

Rubrik: Ettföretag som haft utgifter för klimatkompensation och marknadsförtkompensationen vid försäljning av företagets produkter har medgetts avdragsåsom för marknadsförings-kostnader.

Lagrum: 9 kap. 2 § andra stycket och 16kap. 1 § första stycket inkomstskattelagen (1999:1229)

Rättsfall: 

REFERAT

Bakgrund

Densom bedriver näringsverksamhet ska vid inkomstbeskattningen dra av utgifterför att förvärva och bibehålla inkomster. Däremot får utgifter för gåvor intedras av.

ArlaFoods AB (Arla) producerar och säljer bl.a. ekologiska mejeriprodukter.Bolaget hade under 2013 betalat ca 5,8 miljoner kr för att klimatkompenseraför de utsläpp av koldioxid som produkterna inom bolagets ekologiskasortiment medfört.

Arlaingick avtal om klimatkompensation med två olika företag. Avtalen innebar ihuvudsak att företagen tillhandahöll tjänsten klimatkompensation i form avcertifierad trädplantering i Afrika samt förvärv och makulering avutsläppskrediter motsvarande den mängd koldioxid Arla skulle klimatkompenseraför. Det belopp som Arla betalade hade beräknats utifrån den mängd koldioxidsom skulle klimatkompenseras. Arla gavs rätt att använda varumärkessymbolenZeroMission som visar att produkten är klimatkompenserad och fickdokumentation om att avtalad trädplantering skett.

Arlagjorde i inkomstdeklarationen avdrag för utgifterna för klimatkompensationen.Skatteverket ansåg dock att utgifterna utgjorde gåvor som inte fick dras av.

Såvälförvaltningsrätten som kammarrätten gjorde samma bedömning som Skatteverketoch avslog bolagets överklagande.

Yrkandenm.m.

Arlayrkar att utgifterna för klimatkompensation ska få dras av och att detbeviljas ersättning för ombudskostnader i förvaltningsrätten ochkammarrätten. Bolaget anför bl.a. följande.

Deklimatkompenserande åtgärderna ingår som en central komponent i marknadsföringenav bolagets ekologiska sortiment. Marknadsföringen omfattar bl.a. reklam påbolagets produkter, större reklamkampanjer i tidningar, tv och digitalamedier samt annonsering vid tunnelbanestationer. Åtgärderna har vidtagits isyfte att förbättra bolagets försäljning av de ekologiska produkterna och föratt skilja ut dessa från konkurrenters och de egna konventionellaprodukterna. Priset på de ekologiska produkterna är högre och ger en högrevinstmarginal. Bolaget kan därmed bibehålla men också öka sina intäkter. Detfinns således ett direkt samband mellan åtgärderna, marknadsföringen och denökade försäljningen.

Skatteverketanser att yrkandet om avdrag för utgifter för klimatkompensation ska avslås.Verket tillstyrker att Arla beviljas ersättning för ombudskostnader iförvaltningsrätten med 50 000 kr, men avstyrker att ersättning beviljas förkostnader i kammarrätten. Skatteverket anför bl.a. följande.

Arlahar inte fått någon motprestation från mottagarna av ersättningen. Denomständigheten att bolaget använt informationen om de klimatkompenserandeåtgärderna i sin marknadsföring kan inte heller anses medföra att enmotprestation kommit bolaget till del. Detta gäller oavsett om bolagets syftemed utgifterna har varit kommersiellt och oavsett om marknadsföringen harbidragit till ökade intäkter för bolaget. Det föreligger inte heller en sådanstark anknytning mellan bolagets verksamhet och trädplanteringen som medföravdragsrätt.

Skälenför avgörandet

Frågani målet

Frågani målet gäller förutsättningarna för att ett företag ska få avdrag förutgifter för att kompensera för de koldioxidutsläpp som följer avproduktionen av dess ekologiska mejeriprodukter.

Rättsligreglering

Enligt16 kap. 1 § första stycket inkomstskattelagen (1999:1229) ska utgifter föratt förvärva och bibehålla inkomster dras av som kostnad. Av 9 kap. 2 § andrastycket följer dock att utgifter för gåvor inte får dras av.

Högstaförvaltningsdomstolens bedömning

Avdragför utgifter för klimatkompensation

Arlasverksamhet består bl.a. av produktion och försäljning av ekologiskamejeriprodukter. Bolaget har betalat ersättning för att kompensera för denklimatpåverkan i form av koldioxidutsläpp som dessa produkter ger upphovtill.

Utgiftersom ett aktiebolag har anses normalt uppfylla villkoret för avdrag i 16 kap.1 § första stycket inkomstskattelagen. Det är endast om det framstår somuppenbart att en utgift inte är ägnad att bidra till intäkternas förvärvandeeller bibehållande som avdrag kan vägras med hänvisning till detta lagrum (seRÅ 2000 ref. 31 I).

Utgifterför klimatkompensation kan därför i och för sig grunda rätt till avdrag ochdet finns således inte skäl att vägra Arla avdrag för utgifterna på grund avatt de inte utgör omkostnader för att förvärva och bibehålla inkomster i denmening som avses i nyss nämnda bestämmelse. De ska därför dras av underförutsättning att de inte omfattas av avdragsförbudet för gåvor i 9 kap. 2 §andra stycket inkomstskattelagen.

Föratt det ska vara fråga om en gåva krävs att givaren med gåvoavsikt gjort enfrivillig förmögenhetsöverföring till mottagaren. Avdragsförbudet för gåvorgäller därför inte om den som utgett ersättningen fått direktamotprestationer till ett värde som svarar mot den lämnade ersättningen.Avdragsförbudet gäller inte heller om det finns en så stark anknytning mellanden egna verksamheten och den verksamhet som stöds att ersättningarna kan sessom indirekta omkostnader i den egna verksamheten (se RÅ 1976 ref. 127 I ochII samt RÅ 2000 ref. 31 I och II).

Denomständigheten att det betalande företaget kan få förbättrad goodwill ochutgifterna således kan vara kommersiellt motiverade hindrar dock inte attavdragsförbudet kan vara tillämpligt, se RÅ 2000 ref. 31 I. I rättsfalletmedgavs dock avdrag för de delar av ett företags utgifter för sponsring somavsåg bl.a. reklam och marknadsföring.

Irättsfallet HFD 2014 ref. 62, som rörde ett överklagat förhandsbesked, harfrågan om möjligheterna för ett företag att göra avdrag förklimatkompensation behandlats. Ett företag, vars verksamhet var inriktad påekologiska livsmedelsprodukter, yrkade avdrag för utgifter för att kompenseraför den klimatpåverkan som följde av företagets transporter.Klimatkompensationen bestod av förvärv av utsläppskrediter som gavförutsättningar för trädplanteringsprojekt i Uganda. Företaget hade inteuppgett sig marknadsföra sina klimatkompensationsåtgärder på produkternaeller på annat sätt. Högsta förvaltningsdomstolen fann att företaget intehade rätt till avdrag eftersom någon direkt motprestation inte kom företagettill del och det inte heller fanns någon egentlig anknytning mellanföretagets verksamhet avseende ekologiska produkter och trädplanteringen.

Irättsfallet bekräftas rådande praxis men avgörandet ska inte förstås på såsätt att ett företags utgifter för klimatkompensation aldrig får dras av. Omutgifterna ska anses avdragsgilla beror i stället på omständigheterna i detenskilda fallet.

Vissaföretag producerar varor och tjänster som medför en tydlig påverkan på miljöngenom t.ex. utsläpp av koldioxid. Det finns numera en förhållandevis stormedvetenhet hos breda konsumentgrupper om såväl förekomsten av som riskernamed ökade koldioxidutsläpp. För företag som producerar varor som medfördokumenterade och påtagliga koldioxidutsläpp kan det därför finnas ettkommersiellt intresse av att vidta åtgärder som syftar till att neutraliserautsläppen för att sedan kunna kommunicera åtgärderna vid marknadsföringen avprodukterna. Dessa företag kan således, beroende på karaktären av företagetsprodukter och vilken kundgrupp man vänder sig till, ha företagsekonomiskaskäl för att stödja även globalt inriktade miljövårdande åtgärder eftersomdessa kan förväntas ha påtagligt positiva effekter för företagets försäljningoch vinst (jfr RÅ 1976 ref. 127 I).

Arlasutgifter för klimatkompensation har sin grund i avtal om klimatkompensationavseende koldioxidutsläpp som bolagets ekologiska mejeriprodukter orsakar.Motparterna svarar för att kompensationen sker genom certifieradeträdplanteringsprojekt i kombination med förvärv och makulering avutsläppskrediter motsvarande produkternas beräknade koldioxidpåverkan. Deklimat-kompenserande åtgärderna har uppgetts vara en central komponent iArlas marknadsföring av bolagets ekologiska sortiment. Enligt vad bolagetuppgett har försäljningen också utvecklats positivt efter det attklimatkompensationen blev en del av marknadsföringen av dessa produkter.

Motdenna bakgrund finns det enligt Högsta förvaltningsdomstolens meninganledning att anta att Arlas utgifter för klimatkompensation främjatavsättningen av de ekologiska mejeriprodukterna. Med hänsyn härtill kanutgifterna för klimatkompensationen inte anses utgöra gåvor utan är sådanamarknadsföringskostnader som ska dras av i näringsverksamheten.

Överklagandetska därför bifallas och Arla medges det yrkade avdraget.

Ersättningför kostnader

Bolagethar fått bifall till sitt yrkande och målet avser en fråga som är avbetydelse för rättstillämpningen. Det finns därför förutsättningar för attbevilja bolaget ersättning för kostnader som bolaget skäligen behövt för attta tillvara sin rätt.

Bolagethar yrkat ersättning för ombudskostnader i förvaltningsrätten med 320 000 kr.Ersättningen bör bestämmas till skäliga 80 000 kr.

Bolagethar även yrkat ersättning för ombudskostnader i kammarrätten men har intebeloppsmässigt preciserat yrkandet i kammarrätten. Så har inte heller skett iHögsta förvaltningsdomstolen trots att bolaget beretts tillfälle till detta.Yrkandet om ersättning för ombudskostnader i kammarrätten kan därför intebifallas.

Högstaförvaltningsdomstolens avgörande

Högstaförvaltningsdomstolen medger - med ändring av underinstansernas avgöranden - Arla Foods AB avdrag med 5 796 838 kr avseende utgifter förklimatkompensation.

Högstaförvaltningsdomstolen beviljar - med ändring av förvaltningsrättens ochkammarrättens avgöranden - Arla Foods AB ersättning för ombudskostnader iförvaltningsrätten med skäliga 80 000 kr.

Högstaförvaltningsdomstolen avslår yrkandet om ersättning för ombudskostnader ikammarrätten.

Iavgörandet deltog justitieråden Melin, Saldén Enérus, Classon, Gäverth ochSvahn Starrsjö. Föredragande var justitiesekreterarna Anna Rydebjörk och ElinSedin.

______________________________

Förvaltningsrätteni Stockholm (2016-04-29, ordförande Lundblad):

Gällanderätt

Arlahar under beskattningsåret 2013 klimatkompenserat för en del av sinverksamhet och därför betalat ett visst pris per ton koldioxid produktionenoch transporten av bolagets varor fört med sig. Ersättningen har använts föratt utföra trädplantering i Mocambique och Uganda. De klimatkompenserandeåtgärderna har genomförts av externa företag.

Enförsta fråga att ta ställning till är om kostnaderna förklimat-kompensationsåtgärderna utgör en omkostnad för intäkternas förvärvandeoch bibehållande.

Iförevarande fall finner förvaltningsrätten inte anledning att underkänna detyrkade avdraget på den grunden att den lämnade ersättningen inte utgöromkostnad för intäkternas förvärvande eller bibehållande. Därmed måste ställningtas till frågan om avdragsrätten bortfaller av den anledningen attersättningen omfattas av förbudet mot avdrag för gåvor.

Förvaltningsrättenkonstaterar att det inte är fråga om gåva i de fall då mottagaren utförtmotprestationer och värdet av dessa svarat mot den lämnade ersättningen.Domstolen ska först pröva om de företag som fått ersättning för att genomföraklimatkompensationsåtgärderna tillhandahållit någon direkt motprestation.

Arlahar anfört att klimatkompensationen möjliggjort en intäktsökandereklamsatsning och att det därför tillhandahållits en direkt motprestation.

Detföljer enligt förvaltningsrättens mening av rättsfallet RÅ 2000 ref. 31 I ochII att exponering av reklam som mottagaren står för är att bedöma som endirekt motprestation, medan exponering av reklam som givaren själv bekostatär något som mer indirekt kommer sponsorn till godo. För att utesluta entillämpning av avdragsförbudet för gåvor i det sistnämnda fallet krävs attersättningen avser en verksamhet hos mottagaren som har ett sådant sambandmed sponsorns verksamhet att ersättningarna kan ses som indirekta omkostnaderi denna.

Förvaltningsrättenkonstaterar att Arla själv bekostat den marknadsföring vari framgår attbolaget klimatkompenserar. Marknadsföringen ska därför inte bedömas som endirekt motprestation. Arla har även anfört att de mottagande företagensförpliktelse att utföra klimatkompensationsåtgärder samt de planterade trädenär att anse som direkta motprestationer. Mot bakgrund av praxis delarförvaltningsrätten inte Arlas uppfattning i denna del (jfr HFD 2014 ref. 62).Avdrag kan därför inte medges på denna grund.

Förvaltningsrättenhar härefter att bedöma om det råder en sådan anknytning mellan Arlasverksamhet och de vidtagna klimatkompenserande åtgärderna att utgifternaifråga inte kan träffas av avdragsförbudet för gåvor. För att nödvändiganknytning ska föreligga anser förvaltningsrätten att det ska finnas ettberoende mellan det givande och mottagande företagens syfte och resultat. Enframgångsrik verksamhet hos den sponsrade ska betinga en framgångsrikverksamhet hos sponsorn (jfr RÅ 1976 ref. 127 I och RÅ 2000 ref. 31 II).

Utredningeni målet ger enligt förvaltningsrättens mening inte stöd för att det finnsnågot beroendeförhållande mellan Arla och de företag som utförtklimatkompensationsåtgärderna. Det har inte heller framkommit att det finnsnågon egentlig anknytning mellan Arlas verksamhet ochträdplanteringsverksamheten i Mocambique och Uganda. Förvaltningsrätten anserdärför inte att avdrag kan medges på denna grund. Det faktum att Arla använtsig av klimatkompensationsåtgärderna i sin marknadsföring föranleder ingenannan bedömning.

Förvaltningsrättenhar även att ta ställning till om Arlas marknadsföringsåtgärder innebär attkostnaderna för klimatkompensationen kan dras av som reklamkostnader, utanbeaktande av den praxis som finns rörande rätten till avdrag för kostnaderför sponsring.

Avutredningen i målet har framkommit att Arla gjort reklam för sina ekologiskaprodukter i syfte att öka bolagets försäljning.Klimat-kompensationsåtgärderna har omnämnts i reklamen. För att avdrag förreklamkostnader ska medges krävs att det kan påvisas ett direkt sambandmellan reklamen och företagets försäljning. Förvaltningsrätten bedömer inteatt utredningen ger stöd för att ett sådant klart samband föreligger.Domstolen anser inte heller att kostnaderna för klimatkompensationsåtgärdernahar ett direkt samband med Arlas ekologiska produkter. Klimatkompensationenfår snarare anses ge Arla goodwill och bidra till att stärka bolagetsekologiska profil. De klimatkompenserande åtgärderna ska därför bedömasseparat i förhållande till kostnaderna för Arlas reklam. Förvaltningsrättenanser således att frågan om avdrag för de i målet aktuella kostnaderna skaprövas mot den praxis som finns rörande rätten till avdrag för kostnader försponsring. Avdrag kan därför inte medges på denna grund.

Förvaltningsrättenanser sammanfattningsvis att Skatteverket har haft fog för sitt beslut attinte medge Arla avdrag för yrkade kostnader för klimatkompensation.Överklagandet ska därför avslås.

Ersättningför kostnader

Arlahar inte vunnit helt eller delvis bifall till sitt överklagande. Vidare avsermålet inte en fråga som är av betydelse för rättstillämpningen. Det finnsinte heller synnerliga skäl för att bevilja ersättning. Arlas yrkande omersättning för kostnader ska därför avslås. - Förvaltningsrätten avslåröverklagandet och yrkandet om ersättning för kostnader.

Kammarrätteni Stockholm (2017-06-08, Lindqvist, Braun och Niklasson):

Ilikhet med förvaltningsrätten anser kammarrätten att det inte finns skäl attifrågasätta bolagets kommersiella överväganden för de utgifter som det yrkasavdrag för. Enligt 16 kap. 1 § inkomstskattelagen har bolaget således rätttill avdrag för utgifterna, såvida avdragsrätten inte bortfaller till följdav att utgifterna samtidigt omfattas av avdragsförbudet för gåvor m.m. enligt9 kap. 2 § samma lag. Vid bedömningen av om utgifterna avser en gåva skabeaktas bl.a. om bolaget har fått en motprestation från mottagaren aversättningen. Avdrag kan dock komma i fråga även om det inte förekommer någondirekt motprestation, men däremot en stark anknytning mellan bolagetsverksamhet och den verksamhet som stöds (se RÅ 1976 ref. 127 I och II, RÅ2000 ref. 31 I och II och HFD 2014 ref. 62).

Avutredningen i målet framgår att bolaget frivilligt har utgett ersättning förklimatkompenserande åtgärder i form av trädplantering i annan verksamhet änbolagets. Någon motprestation från mottagarna av ersättningen har inte kommitbolaget till del. Inte heller kan den omständigheten att bolaget har använtinformationen om de klimat-kompenserande åtgärderna i sin marknadsföringanses medföra att en motprestation har lämnats. Detta gäller även om bolagetssyfte med utgifterna har varit kommersiellt och oavsett om marknadsföringenhar bidragit till ökade intäkter för bolaget.

Kammarrätteninstämmer vidare i förvaltningsrättens bedömning att det inte heller finns ensådan stark anknytning mellan bolagets verksamhet och trädplanteringen sommedför att avdragsrätt för utgifterna föreligger med stöd av den rättspraxissom rör sponsring.

Motdenna bakgrund anser kammarrätten att ersättningen för klimatkompensationskattemässigt har karaktären av gåva och att avdragsrätten för dessa utgifterdärmed bortfaller. Överklagandet ska därför avslås i denna del.

Bolagethar inte vunnit bifall till sitt yrkande i målet och det har inte hellerkommit fram några andra skäl till att ersättning för kostnader ska utges.Överklagandet avseende ersättning för kostnader i förvaltningsrätten samtyrkandet om ersättning för kostnader i kammarrätten ska därför avslås. - Kammarrätten avslår överklagandet. - Kammarrätten avslår yrkandet omersättning för kostnader i kammarrätten.      

Sökord: Gåva; Näringsverksamhet

Litteratur:
 

Punkt Markering: Högsta förvaltningsdomstolens referatmål
Categories: Regeringsrätten

HFD 2018 ref.54

Målnummer: 4815-17 och 4816-17
 
Avdelning:

Avgörandedatum: 2018-07-03

Rubrik:
 
Vidbedömningen av om arbetsgivares utfästelse om avgångspension fram till 65 årsålder ryms inom allmän pensionsplan ska inte beaktas av arbetsgivarensamtidigt utfäst kompensation för bortfall av allmän pension som utfallerdärefter.

Lagrum:
•          58 kap. 11 § och 20 §inkomstskattelagen (1999:1229)

•          4 § lagen (1967:531) om tryggandeav pensionsutfästelse m.m.

Rättsfall:

REFERAT

Bakgrund

Enarbetsgivare kan, antingen genom enskilt avtal med en arbetstagare eller tillföljd av ett avtal mellan arbetsmarknadens parter, utfästa sig att betalapension till en anställd. Om en sådan utfästelse (garanti) ges i form av enförsäkring som uppfyller vissa s.k. kvalitativa villkor som finns iskattelagstiftningen utgör den en pensionsförsäkring. I annat fall är den enkapitalförsäkring.

Omdet är en pensionsförsäkring beskattas arbetstagaren för de belopp sombetalas ut från försäkringen vart efter utbetalning sker. Är det däremotfråga om en kapitalförsäkring beskattas arbetstagaren i stället för depremier arbetsgivaren betalar och beskattningen sker i takt medinbetalningarna. Utbetalade belopp från en kapitalförsäkring är däremotskattefria.

Ettav de kvalitativa villkor som enligt huvudregeln ska vara uppfyllt för attdet ska vara fråga om en pensionsförsäkring är att ålderspension inte fårbetalas ut under kortare tid än fem år. Om pensionsutbetalningarna skaupphöra när den försäkrade fyller 65 år gäller i stället en utbetalningstidpå minst tre år. Om ålderspensionen har sin grund i en allmän pensionsplanoch ska upphöra under den försäkrades livstid, gäller i stället denutbetalningstid som anges i planen.

Enallmän pensionsplan innehåller allmänna grunder för pensionering avarbetstagare eller deras efterlevande. En sådan plan innehåller också villkorom tryggande av arbetsgivarens pensionsutfästelser. Planen ska vidare påarbetstagarsidan vara godkänd av en central arbetstagarorganisation.ITP-planen är ett exempel på en allmän pensionsplan. Vid beskattningen avsesmed allmän pensionsplan även sådana pensionsutfästelser som inte utgår tillföljd av en allmän pensionsplan, men som ryms inom vad som enligt en sådanpensionsplan är sedvanligt inom branschen för arbetstagare med motsvarandeuppgifter (ryms-inom-regeln).

R.L.erbjöds av sin arbetsgivare att gå i förtida pension, s.k. avgångspension.Erbjudandet inbegrep utfästelser om dels en temporär ålderspensionmotsvarande 65 procent av lönen för tid fram till 65 års ålder, dels en s.k.direktpension för samma tid. Den förstnämnda utfästelsen tryggades genominbetalning till en tjänstepensionsförsäkring och den sistnämnda genominbetalning till en kapitalförsäkring. Båda pensionerna utbetalades underkortare tid än tre år och motsvarade tillsammans 100 procent av lönen.

Utöverdessa pensionslöften tecknade arbetsgivaren en extra ålderspension somtryggades genom inbetalning till en tjänstepensionsförsäkring. Pensionenskulle utbetalas livsvarigt från 65 års ålder och kompensera för bortfall avallmän pension på grund av den förtida pensioneringen.

Skatteverketbeslutade att eftertaxera R.L. för år 2009 för inkomst av tjänst i form avförmån av premieinbetalning till kapitalförsäkring. Som skäl för beslutetanförde Skatteverket bl.a. följande. Vid bedömningen av om en utfästelse omavgångspension ryms inom allmän pensionsplan måste hela utfästelsen beaktas.R.L. har dels erhållit en temporär ålderspension för tid fram till 65 årsålder, dels kompensation för bortfall av allmän pension från 65 års ålder.Den aktuella pensionslösningen är därmed förmånligare än vad som följer avITP-planen. Den temporära pensionsförsäkringen ska därför klassificeras somkapitalförsäkring.

Skatteverketbeskattade således R.L. för arbetsgivarens inbetalning av premier för dentemporära pensionen, men inte för den livsvariga. Som en konsekvens beslutadeSkatteverket att sänka R.L:s inkomst av tjänst i form av pension vid 2010 och2011 års taxeringar avseende utbetalade pensionsbelopp på grund av dentemporära pensionen.

R.L.överklagade till förvaltningsrätten som upphävde Skatteverkets beslut.Förvaltningsrätten motiverade detta med att det är ostridigt att dentemporära pensionen i sig ryms inom beloppsbegränsningen enligt allmänpensionsplan för pension före 65 års ålder och att den omständigheten att enextra pensionsersättning ska utgå efter 65 års ålder inte påverkar detförhållandet. Tryggandet av den temporära pensionen utgjorde därmed enpensionsförsäkring.

Skatteverketöverklagade till kammarrätten som upphävde förvaltningsrättens dom och återförvisade målen till förvaltningsrätten för fortsatt handläggning.Kammarrätten ansåg att utfästelsen om kompensation för bortfall av allmänpension måste ses som en del av utfästelsen om avgångspension. Eftersomarbetsgivarens pensionsutfästelse därmed var fördelaktigare än vad som kundeerhållas enligt ITP-planen kunde den temporära försäkringen inte anses varaen pensionsförsäkring utan utgjorde en kapitalförsäkring.

Yrkanden m.m.

R.L.yrkar att kammarrättens dom ska upphävas och förvaltningsrättens domfastställas samt anför bl.a. följande. Av systematiken i inkomstskattelagen(1999:1229), IL, och av ordalydelsen i 58 kap. 11 §  framgår att villkoret omkopplingen till en allmän pensionsplan bara gäller pensions-utbetalningar somupphör vid 65 års ålder och där utbetalningstiden är kortare än tre år.Villkoren för den temporära pensionen överensstämmer med villkoren i denallmänna pensionsplanen.

Skatteverketbestrider bifall till överklagandet. Skatteverket anför bl.a. att det av RÅ1996 ref. 33 följer att bedömningen av om det föreligger ett pensionsåtagandeenligt allmän pensionsplan ska avse åtagandet i dess helhet. När ävenutfästelsen om livsvarig ålderspension beaktas får hela pensionslösningenanses fördelaktigare än vad som följer av allmän pensionsplan. Den temporärapensionen kan under sådana förhållanden inte vara en pensionsförsäkring.

Skälenför avgörandet

Frågani målet

Fråganär om det vid bedömningen av om en arbetsgivares utfästelse om avgångspensionfram till 65 års ålder ryms inom allmän pensionsplan ska beaktas avarbetsgivaren samtidigt utfäst kompensation för bortfall av allmän pensionsom utfaller därefter.

Rättsligreglering

Tillinkomst av tjänst räknas, enligt 10 kap. 2 § IL, bl.a. rätt till pension.Enligt 11 kap. 6 § ska arbetsgivarens utgifter enligt 28 kap. 3 § för atttrygga pension till en arbetstagare genom bl.a. pensionsförsäkring inte tasupp till beskattning hos arbetstagaren.

Föratt en försäkring skattemässigt ska behandlas som en pensionsförsäkringuppställs i bl.a. 58 kap. 11 § IL vissa villkor. Enligt första stycket får enålderspension inte betalas ut under kortare tid än fem år. Om utbetalningarnaska upphöra när den försäkrade fyller 65 år, får pensionen dock betalas utunder en kortaste tid av tre år. Av andra stycket följer att för sådanålderspension enligt allmän pensionsplan som ska upphöra under denförsäkrades livstid gäller i stället den utbetalningstid som anges i planen.

Medallmän pensionsplan avses enligt 58 kap. 20 § IL, utöver vad som framgår av 4§ lagen (1967:531) om tryggande av pensionsutfästelse m.m., bl.a. sådanapensionsutfästelser som ryms inom vad som enligt en allmän pensionsplan ärsedvanligt inom branschen för arbetstagare med motsvarande uppgifter.

Högstaförvaltningsdomstolens bedömning

Avutredningen i målet framgår inte annat än att ITP-planen medger den kortareutbetalningstid som gäller för den temporära ålderspensionen. Försäkringenbeträffande den temporära ålderspensionen får därför i sig anses uppfyllavillkoren i 58 kap. 11 § andra stycket IL för att vara en pensionsförsäkring.

Skatteverketanser dock, bl.a. med stöd av rättsfallet RÅ 1996 ref. 33, att den kopplingsom finns mellan utfästelsen om den temporära pensionen fram till 65 årsålder och avtalet om den livsvariga pensionen som betalas ut därefter, medföratt frågan om pensionsvillkoren ryms inom en allmän pensionsplan ska bedömasutifrån utfallet av de båda försäkringarna tillsammans. Om även försäkringenavseende livsvarig pension beaktas överstiger det sammanhållnapensionserbjudandet vad som skulle kunna erhållas enligt aktuell allmänpensionsplan.

Irättsfallet RÅ 1996 ref. 33 var det fråga om tillämpningen av äldre regler omarbetsgivares avdragsrätt för pensionsutfästelse avseende pension efter 65års ålder där vissa delar av utfästelsen rymdes inom aktuell allmänpensionsplan medan andra delar som var mer av individuell karaktär integjorde detta. Arbetsgivarens avdragsrätt var kopplad till ompensionsåtagandet rymdes inom allmän pensionsplan. Högstaförvaltningsdomstolen fann, vid tillämpningen av den aktuella avdragsregeln,att hela pensions-åtagandet skulle behandlas som en helhet.

Omständigheternai detta mål är emellertid annorlunda. De nu aktuella försäkringarna harvisserligen grund i samma händelse, nämligen den förtida pensioneringen. Denlivsvariga pensionen ger dock inte ersättning för bortfallet av lön undertiden fram till ordinarie pensionsålder 65 år, utan ersätter minskningen avintjänad allmän pension från 65 års ålder. Den försäkringen medför inte rätttill utbetalning av pensionsförmåner under samma tid som då den temporärapensionen utbetalas utan är ett komplement till den allmänna pensionen ocheventuellt utfallande tjänstepension från 65 års ålder. Den livsvarigapensionen ska därför inte beaktas vid bedömningen av om den temporärapensionen ryms inom en allmän pensionsplan. Det saknas således skäl attbehandla försäkringarna som en helhet.

Överklagandetska därför bifallas.

Högstaförvaltningsdomstolens avgörande

Högstaförvaltningsdomstolen upphäver kammarrättens dom och fastställer förvaltningsrättens domslut.

Iavgörandet deltog justitieråden Melin, Saldén Enérus, Classon, Gäverth ochRosén Andersson. Föredragande var justitiesekreteraren Paul Sjögren.

______________________________

Förvaltningsrätteni Malmö (2016-04-01, ordförande Wallin Dreifaldt):

Klassificeringenav en livförsäkring får flera olika konsekvenser i skatte-hänseende för såvälarbetsgivare som arbetstagare. Livförsäkringar är enligt IL, antingenpensions- eller kapitalförsäkringar (58 kap. 2 § IL). För att en försäkringska vara en pensionsförsäkring ska en rad kvalitativa villkor vara uppfyllda.Skälet till att dessa villkor ställs upp är i första hand att tillförsäkraatt sparandet har ett pensioneringssyfte, det vill säga verkligen är avsettatt trygga försörjningen i ett senare skede av livet (jfr Kammarrätten iJönköpings avgörande i mål nr 1735-06).

Dekvalitativa villkoren för en pensionsförsäkring finns i 58 kap. IL. Därframgår bland annat att en ålderspension som ska upphöra när den försäkradefyller 65 år enbart får utbetalas under kortare tid än tre år om villkorenför den står i enlighet med en allmän pensionsplan (58 kap. 11 § IL). Av 28kap. 2 § IL framgår att en arbetsgivares avsättning för kostnader för pensionfår dras av endast om det rör sig om en pensionsförsäkring. Arbetsgivarensavdragsrätt för sådana försäkringar har numera inte någon koppling tillallmän pensionsplan. Beloppsmässiga avdragsbegränsningar finns uttryckligenuppställda i 28 kap. IL.

StanleySecurity Sverige AB (arbetsgivaren) har utfäst avgångs-pension för ett antalanställda som ska upphöra när de fyller 65 år (försäkring 1).Utbetalningstiden är kortare än tre år, vilket innebär att utfästelsen inteuppfyller det kvantitativa krav som uppställs i 58 kap. 11 § IL på enpensionsförsäkring såvida utfästelsen inte är gjord enligt en allmänpensionsplan. Vad som avses med allmän pensionsplan definieras i lagen omtryggande av pensionsutfästelse m.m, men även pensionsutfästelser som rymsinom vad som enligt allmän pensionsplan är sedvanligt inom branschen omfattasav begreppet enligt 58 kap. 20 § IL.

Utfästelsenom avgångspension utgör inte en del av en allmän pensionsplan enligttryggandelagens definition utan bygger på en överenskommelse mellan arbetsgivarenoch arbetstagaren. Avgångs-pensionen måste därför rymmas inom en allmänpensionsplan för att tryggandet av denna ska utgöra en pensionsförsäkring.ITP-planen är en allmän pensionsplan för privatanställda tjänstemän. Enligtdenna är det möjligt att avtala om en lägre ålder än 65 år för ålderspensionmed en pensionsförmån om 65 procent av lönen upp till 20 inkomstbasbelopp.

Arbetsgivarenhar samtidigt med utfästelsen om avgångspension utfäst en livsvarigålderspension från 65 års ålder för att kompensera det bortfall av allmänpension som den förtida avgången medför för arbetstagaren (försäkring 3).Skatteverket medger visserligen att tryggandet av denna utfästelse utgör enpensionsförsäkring. Verket gör dock gällande att kompensationen för bortfallenallmän pension är direkt kopplad till avgångspensionen och ska ses som en delav denna utfästelse, vilket får till följd att avgångspensionen överstigervad som skulle kunna erhållas enligt allmän pensionsplan. Klaganden å sinsida menar att ett sådant synsätt saknar grund och skulle få orimligakonsekvenser.

Denfråga förvaltningsrätten således har att ta ställning till är om den avarbetsgivaren utfästa och tryggade livsvariga ålderspensionen som skautbetalas från 65 års ålder medför att utfäst avgångspension med utbetalningfram till 65 års ålder inte ryms inom allmän pensionsplan och att tryggandetav denna därmed inte utgör en pensionsförsäkring.

Högstaförvaltningsdomstolen har i ett avgörande (RÅ 1996 ref. 33) funnit attbedömningen av huruvida ett åtagande enligt allmän pensionsplan föreliggerska avse pensionsåtagandet i dess helhet. Även i prop. 1997/98:146 gesuttryck för att pensionsåtagandet ska bedömas sammantaget (se s. 46). Viddenna tidpunkt gällde emellertid andra regler och avdragsrätten var heltkopplad till allmän pensionsplan. Det är därför svårt att dra några säkraslutsatser av uttalandena i förhållande till nu gällande bestämmelser. Motbakgrund av nämnda avgörande och förarbetsuttalande har Kammarrätten iGöteborg i mål nr 2947-06, där fråga var om en temporär ålderspensiontillsammans med en livsvarig pension, dragit slutsatsen att arbetsgivarenssamtliga utfästelser måste rymmas inom vad som enligt allmän pensionsplan ärsedvanligt för att de ska utgöra allmän pensionsplan enligt ryms-inom-regeln.Då utfästelsen om den livsvariga pensionen i det fallet var avgiftsbaseradoch utgick med ett högre belopp än den allmänna pensionsplanen, fannKammarrätten att inte heller den temporära ålderspensionen kunde anses rymmasinom den allmänna pensionsplanen. Högsta förvaltningsdomstolen har däreftergenom förhandsavgörandet i HFD 2014 ref. 36 klargjort att endastpensionsutfästelser som har tryggats enligt 28 kap. 3 § IL ska beaktas vidbedömningen av om ett sammantaget pensionserbjudande ryms inom allmänpensionsplan. Det kan noteras att båda de två utfästelser som var ifråga iförhandsavgörandet skulle utbetalas före 65 års ålder.

Oavsetthur det förhåller sig i frågan om bolagets båda utfästelser avseende temporäroch livsvarig ålderspension ska betraktas som delar av ett sammantagetpensionserbjudande, kan det konstateras att det vid klassificeringen av denlivsvariga utfästelsen inte finns någon koppling till allmän pensionsplan. Imålet har inte påståtts annat än att kostnaden för försäkringen ryms inom dekvantitativa begränsningarna i 28 kap IL, vilka enligt förvaltningsrättenförhindrar kringgående av regleringen. Avseende den temporära utfästelsen ärdäremot en överensstämmelse med allmän pensionsplan en förutsättning för attden ska utgöra en pensionsförsäkring. I detta fall krävs att ersättningen,som ska betalas fram till arbetstagarens 65-årsdag, uppgår till som högst ettbelopp motsvarande 65 procent av arbetstagarens lön för att ryms-inom-regelnska vara uppfylld. Det är i målet ostridigt att den temporära utfästelsen isig uppfyller detta krav. Den omständigheten att en extra pensions-ersättning - som visserligen är en direkt följd av överenskommelsen om den förtidapensionsavgången - ska utgå efter 65 års ålder påverkar enligt förvaltningsrättensmening inte det förhållandet att den temporära ersättningen ryms inom denuppställda beloppsbegränsningen för sådan ersättning. Således anserförvaltningsrätten att den livsvariga ålders-pensionen, även med beaktande avsyftet med denna, som sådan inte kan anses utgöra en del av utfästelsen omavgångspension på sådant sätt att avgångspensionen inte skulle rymmas inomallmän pensionsplan. Tryggandet av den temporära utfästelsen utgör därmed enpensionsförsäkring enligt 58 kap. IL. Skatteverket har således inte haft fogför att besluta om skattemässiga konsekvenser som följer av att tryggandet avden temporära avgångspensionen för arbetstagaren (försäkring 1) har bedömtsutgöra en kapitalförsäkring. Beslutet ska därför upphävas i överklagade delar. - Med bifall till överklagandet upphäver förvaltningsrätten det överklagadebeslutet i överklagade delar.

Kammarrätteni Göteborg (2017-06-08, Harmsen Hogendoorn, Klint och Fröberg):

Avpraxis följer att bedömningen av om ett åtagande enligt allmän pensionsplanföreligger ska avse pensionsåtagandet i sin helhet (se t.ex. RÅ 1996 ref. 33och prop. 1997/98:146 s. 46). Högsta förvaltnings-domstolen har i avgörandetHFD 2014 ref. 36 slagit fast att det får anses följa av pensionsreglernasuppbyggnad att endast pensionsutfästelser som tryggats på sätt som föreskrivsi 28 kap. 3 § IL ska beaktas vid tillämpningen av 58 kap. 20 § förstastrecksatsen IL.

StanleySecurity Sverige AB har, såvitt nu är i fråga, i ett pensionserbjudande omavgångspensionering för ett antal anställda gjort en utfästelse och tryggattemporär avgångspension genom inbetalning av premie till entjänstepensionsförsäkring. Bolaget har även gjort en ut-fästelse om tryggadlivsvarig ålderspension genom ytterligare en tjänstepensionsförsäkring. Densenare utfästelsen har gjorts för att kompensera det bortfall av allmänpension som följer av den förtida pensioneringen.

Bolagethar utfäst och tryggat en extra ålderspension som kompensation för bortfallav allmän pension och den är direkt kopplad till avgångspensionen. Enligtkammarrätten måste kompensationen ses som en del av utfästelsen omavgångspension. Detta innebär att bolagets båda tryggade utfästelser skabeaktas vid bedömningen av om gjorda pensionsutfästelser uppfyller kravet påatt rymmas inom allmän pensionsplan enligt den s.k. ryms-inom-regeln. Avdetta följer att bolagets pensionsutfästelse är mer fördelaktig än vad somkan erhållas enligt ITP-planen. Därmed faller försäkringen för den temporärautfästelsen utanför det skatterättsliga begreppet allmän pensionsplan. Dettamedför att den aktuella försäkringen inte är att anse som enpensionsförsäkring utan i stället ska behandlas som en kapitalförsäkring vidbeskattningen.

Förvaltningsrätten,som gjort en annan bedömning av den s.k. ryms-inom-regeln, har inte prövatandrahandsyrkandet eller frågan om förutsättningar föreligger föreftertaxering. Eftersom det inte är lämpligt att kammarrätten som förstainstans prövar dessa frågor ska förvaltningsrättens dom upphävas och målenvisas åter till förvaltningsrätten för ny prövning. - Kammarrätten upphäverförvaltningsrättens dom och visar målen åter till förvaltningsrätten.    

Sökord:

Litteratur:
 

Punkt Markering: Högsta förvaltningsdomstolens referatmål
Categories: Regeringsrätten

202 284936-18/112

Skatteverkets remissvar - Wed, 2018-10-10 11:33
Categories: Allmäna nyheter

Skattemål: Mål nr 7238-17

Avdrag för koncernbidrag som lämnas inför en koncernintern omstrukturering vilken leder till att koncernbidragsrätten mellan givare och mottagare upphör har inte ansetts kunna vägras med stöd av skatteflyktslagen. Förhandsbesked om inkomstskatt.
Categories: Rättsfall

202 393103-18/113

Skatteverkets skrivelser - Tue, 2018-10-02 12:29
Categories: Allmäna nyheter

202 391407-18/112

Skatteverkets remissvar - Mon, 2018-10-01 13:56
Categories: Allmäna nyheter

Skattemål: Mål nr 6457-17

Förhandsbesked om inkomstskatt.
Categories: Rättsfall

202 384257-18/112

Skatteverkets remissvar - Fri, 2018-09-21 16:21
Categories: Allmäna nyheter

202 223563-18/112

Skatteverkets remissvar - Fri, 2018-09-21 16:14
Categories: Allmäna nyheter

Skattemål: Mål nr 6342-17

Förhandsbesked om inkomstskatt.
Categories: Rättsfall

202 279309-18/112

Skatteverkets remissvar - Mon, 2018-09-17 17:17
Categories: Allmäna nyheter

202 266405-18/112

Skatteverkets remissvar - Mon, 2018-09-17 17:01
Categories: Allmäna nyheter

202 275180-18/112

Skatteverkets remissvar - Thu, 2018-09-13 16:10
Categories: Allmäna nyheter

202 208 004-18/112

Skatteverkets remissvar - Thu, 2018-09-13 12:34
Categories: Allmäna nyheter

Pages