RÅ 2010 ref. 123

Regeringsrätten RÅ 2010 ref. 123

Målnummer: 1662-09 Avdelning: 1

Avgörandedatum: 2010-12-30

Rubrik: Beskattning av utdelning enligt den s.k. Lundinregeln har ansetts kunna ske när utdelningen lämnats av ett svenskt aktiebolag i vilket det förvärvande bolaget har en minoritetspost (I). Lundinregeln har däremot inte ansetts tillämplig när utdelningen lämnats av ett helägt dotterbolag i en annan medlemsstat i EU och det inte kommit fram att det förekommit oredlighet eller missbruk som avses i artikel 1.2 moder-dotterbolagsdirektivet (II). Förhandsbesked angående inkomstskatt respektive inkomsttaxering 2004.

Lagrum: 24 kap. 19 § inkomstskattelagen (1999:1229)

Rättsfall: EU-domstolens dom i mål C-321/05, Kofoed.

REFERAT

I en ansökan hos Skatterättsnämnden om förhandsbesked anförde A följande. A äger direkt 9,6 procent av aktierna i XAB och indirekt 14,2 procent i samma bolag genom sitt helägda bolag ZAB. Övriga aktier i XAB ägs av två andra aktiebolag och tre fysiska personer. XAB bedriver fastighetsförvaltning och äger mark lämplig för bostadsbebyggelse. Omstrukturering ska nu ske enligt följande. XAB köper (eller nybildar) ett aktiebolag (Fastighetsbolaget). XAB:s hela näringsverksamhet överförs till Fastighetsbolaget genom en underprisöverlåtelse enligt 23 kap. inkomstskattelagen (1999:1229), IL. XAB säljer, med reavinst (skattefri), aktierna i Fastighetsbolaget till extern köpare. Därefter upplöses samägandet i XAB varvid A förvärvar alla aktier i ett nybildat bolag, NYAB. Efter XAB:s externavyttring av aktierna i Fastighetsbolaget överlåter A sina direktägda aktier i XAB till NYAB. Köpeskillingen överstiger inte A:s omkostnadsbelopp, dvs. A kommer inte att kapitalvinstbeskattas (53 kap. IL). Efter detta delar XAB ut utdelningsbara vinstmedel till ägarna, däribland NYAB. A:s fråga är om utdelningen från XAB till NYAB ska beskattas enligt den s.k. Lundinregeln i 24 kap. 19 § IL.

Skatterättsnämnden (2009-12-07, André, ordförande, Svanberg, Dahlberg, Påhlsson, Werkell) yttrade: Förhandsbesked - Det nybildade aktiebolaget (NYAB) ska inte ta upp utdelning från XAB. Motivering - A äger 9,6 procent av aktierna i XAB. Det av A helägda ZAB äger 14,2 procent av aktierna. Övriga aktier i XAB ägs av tre fysiska personer och två aktiebolag. XAB bedriver fastighetsförvaltning och äger mark som är lämplig för bostadsbebyggelse. Detaljplanearbete förestår, närmast med sikte på småhusbebyggelse. - En avveckling av verksamheten i XAB och en omstrukturering av aktieinnehavet i bolaget ska ske enligt följande. XAB köper eller nybildar ett aktiebolag (Fastighetsbolaget), varefter XAB:s hela näringsverksamhet förs över till det bolaget genom en underprisöverlåtelse enligt 23 kap. IL. Därefter säljer XAB aktierna i Fastighetsbolaget till en extern köpare med en icke obetydlig (och skattefri) kapitalvinst. Sedan upplöses samägandet i XAB varvid i nu aktuell del följande gäller. - A köper alla aktier i NYAB. Efter XAB:s avyttring av aktierna i Fastighetsbolaget överlåter A sina direktägda aktier i XAB till NYAB. Köpeskillingen vid den överlåtelsen överstiger inte A:s omkostnadsbelopp för aktierna och enligt bestämmelserna i 53 kap. IL uppkommer ingen kapitalvinstbeskattning för A. Härefter kommer XAB att dela ut sina utdelningsbara medel till ägarna, däribland NYAB. - Fråga är om den utdelning som NYAB kommer att få från XAB ska beskattas enligt den s.k. Lundinregeln i 24 kap. 19 § IL. - Sökanden anser i första hand att regeln inte är tillämplig och i andra hand att den inte är förenlig med det s.k. moder-dotterbolagsdirektivet (90/435/EEG) och därför inte ska tillämpas. Skatteverket är av motsatt uppfattning. - Skatterättsnämnden gör följande bedömning. - Lundinregeln, som utformats som ett undantag från huvudregeln om att utdelning på näringsbetingade andelar är skattefri, lyder som följer.

Om ett företag förvärvar andelar i ett annat företag och det inte är uppenbart att det förvärvande företaget får en tillgång av verkligt och särskilt värde med hänsyn till sin näringsverksamhet, ska det ta upp utdelning av sådana medel som fanns hos det utdelande företaget vid förvärvet och som inte motsvarar tillskjutet belopp eller inbetald insats hos det utdelande företaget. Utdelning anses i första hand ske av annat än tillskjutet belopp och inbetald insats.

Bestämmelsen kom till år 1966 för att förhindra transaktioner varigenom en andelsägare i stället för att ta ut utdelning från eller likvidera ett s.k. skalbolag med uppsamlade vinstmedel med högre beskattning (skatt på utdelning eller utskiftningsskatt) kunde sälja andelarna i bolaget med lägre beskattning (skatt på realisationsvinsten på aktierna), prop. 1966:85 s. 49 och 63 f. Sedan dess har beskattningen av kapital i nu relevanta delar blivit enhetlig och utskiftningsskatten avskaffats. Mot denna bakgrund har 2002 års företagsskatteutredning föreslagit att bestämmelsen avskaffas (SOU 2005:99 s. 156-167). Så har emellertid ännu inte skett. - Lundinregeln skulle åstadkomma att säljare av andelar i skalbolag med uppsamlande vinstmedel får mindre betalt än vad de skulle ha fått i frånvaro av en sådan regel eftersom förvärvaren skulle beskattas för utdelningen av den vinsten. Även om bestämmelsen riktas mot förvärvare av skalbolag är den alltså tänkt att träffa säljaren. Bestämmelsen förutsågs främst få en återhållande effekt och därför komma att tillämpas i få fall (a. prop. s. 54 och 63). - Genom att kapitalvinster och utdelningar numera beskattas på ett enhetligt sätt kan Lundinregeln inte motiveras på samma sätt som tidigare. Vidare kännetecknades Lundintransaktionerna bl.a. av att andelarna i skalbolaget såldes till förvärvande företag till marknadspris. I förevarande fall ska överlåtelsen av skalbolag ske till underpris i enlighet med bestämmelserna i 53 kap. 2-5 §§ IL. Det innebär att en beskattning av övervärdet på andelarna aktualiseras när andelarna i det förvärvande företaget överlåts. - Med hänsyn till det anförda finner Skatterättsnämnden att NYAB inte kan anses förvärva aktierna i XAB (eller dess tillgångar) i den mening som avses i Lundinregeln. NYAB ska därför och med de förutsättningar som i övrigt gäller för förhandsbeskedet inte ta upp utdelning från XAB. - Vid angivna utgång saknas anledning att ta ställning i frågan om Lundinregeln strider mot moder-dotterbolagsdirektivet. Det medför att frågan förfaller.

Ledamöterna Gäverth och Sjökvist var skiljaktiga och anförde: Enligt vår mening omfattas det omfrågade andelsförvärvet av ordalydelsen i 24 kap. 19 § IL. Förutsättningar att som majoriteten inte tillämpa regeln saknas enligt vår mening. Överröstade häruti saknar vi anledning att ta ställning till hur nämnda bestämmelse förhåller sig till moder-dotterbolagsdirektivet.

Skatteverket överklagade Skatterättsnämndens förhandsbesked och yrkade att Regeringsrätten skulle besvara den ställda frågan med att NYAB ska beskattas för utdelning från XAB enligt den s.k. Lundinregeln i 24 kap. 19 § IL.

A bestred bifall till Skatteverkets överklagande. Han anförde bl.a. följande. I RÅ 2001 ref. 15 träffades ett koncerninternt förvärv inte av Lundinregeln. Motsvarande bör gälla i det aktuella fallet. Aktieägaren i det förvärvande bolaget kommer att beskattas för det värde som tillförts detta när aktierna i bolaget avyttras.

Regeringsrätten (2010-12-30, Dexe, Hamberg, Brickman, Saldén Enérus) yttrade: Skälen för Regeringsrättens avgörande.

Lundinregeln finns i 24 kap. 19 § IL. Om ett företag förvärvar andelar i ett annat företag och det inte är uppenbart att det förvärvande företaget får en tillgång av verkligt och särskilt värde med hänsyn till sin näringsverksamhet, ska det beskattas för utdelning från det andra företaget. Detta gäller dock endast utdelning av sådana medel som fanns vid förvärvet och som inte motsvarar tillskjutet belopp eller inbetald insats hos det utdelande företaget.

Regeringsrätten gör följande bedömning.

Av Lundinregelns ordalydelse framgår att NYAB:s förvärv av aktier i XAB omfattas av regeln. Det är här inte fråga om ett sådant koncerninternt förvärv som prövades i RÅ 2001 ref. 15 och som ansågs falla utanför regelns tillämpningsområde. Inte heller det förhållandet att NYAB endast får en minoritetspost i XAB kan leda till att regeln inte blir tillämplig.

Med hänsyn till utgången i Skatterättsnämnden hade nämnden inte anledning att ta ställning till om EU:s moder-dotterbolagsdirektiv kunde påverka bedömningen i ärendet. Regeringsrätten konstaterar att det är fråga om utdelning från ett svenskt bolag till ett annat svenskt bolag. Direktivet saknar betydelse vid den aktuella prövningen.

På grund av det anförda och då det inte kommit fram något annat skäl att inte tillämpa Lundinregeln ska NYAB beskattas för utdelningen från XAB. Överklagandet ska därför bifallas.

Regeringsrättens avgörande. Med ändring av Skatterättsnämndens förhandsbesked förklarar Regeringsrätten att det nybildade aktiebolaget (NYAB) ska beskattas för utdelning från det delägda bolaget enligt 24 kap. 19 § IL.

Regeringsrådet Sandström var av skiljaktig mening och anförde:

Sedan tidigare äger A 9,6 procent av aktierna i XAB. Efter att ha blivit ägare till alla aktier i NYAB överlåter han XAB-aktierna till NYAB mot en ersättning som inte överstiger omkostnadsbeloppet för aktierna. Det är alltså fråga om en överlåtelse på vilken bestämmelserna i 53 kap. 3, 5 och 10 §§ IL kan antas bli tillämpliga. - Genom bestämmelserna i 53 kap. IL har det skett en reglering av förutsättningarna för bl.a. fysiska personer att utan skatteeffekter omstrukturera ett aktieinnehav. A kommer fortsättningsvis inte att äga XAB-aktierna direkt utan genom NYAB. Varken vad som uppgetts om ägarförhållandena i XAB eller omständigheterna i övrigt ger stöd för att se det nu aktuella förvärvet som ett sådant förvärv som avses i 24 kap. 19 § IL (jfr RÅ 2001 ref. 15). Förhandsbeskedet ska därför fastställas.

II.

Werpisus Bygg & Fastighets AB (Werpisus) redovisade för taxeringsår 2004 anticiperad utdelning med 9 070 000 kr från det helägda dotterbolaget Nymex B.V. i Holland. Utdelningen hade av bolaget ansetts utgöra en icke skattepliktig intäkt och avdrag hade skett vid skattemässiga justeringar med 9 070 000 kr.

Skatteverket beslutade den 12 april 2005 att beskatta Werpisus för anteciperad utdelning om 9 070 000 kr, att påföra bolaget skattetillägg med 10 procent på ett underlag om 39 354 kr och att påföra bolaget skattetillägg med 10 procent av den skatt som belöper på inkomst om 8 912 583 kr. - Beslutet byggde på följande bedömning i huvudsaken. Werpisus har, efter det att Nymex B.V. avyttrat Nymex AB med dotterbolaget AB Nyma Hushållsmaskiner (Nyma), förvärvat andelarna i Nymex B.V. Per den 31 december 2003 fanns endast tillgångar bestående av likvida medel, låne- och räntefordran. Bolaget har inte visat att man vid förvärvet av aktierna i Nymex B.V. den 28 oktober 2003 erhållit tillgångar av verkligt eller särskilt värde som, genom det köpta företagets verksamhet, kunde användas i Werpisus verksamhet. - Under sådana förhållanden är bestämmelsen i 24 kap. 18 § inkomstskattelagen (1999:1229), IL, tillämplig varför Skatteverkets beslutar att beskatta Werpisus för den anteciperade utdelningen om 9 070 000 kr.

Werpisus överklagade Skatteverkets beslut hos länsrätten och yrkade att beslutet skulle undanröjas.

Skatteverket ändrade inte ståndpunkt i anledning av överklagandet.

Länsrätten i Skåne län (2006-03-31, ordförande Nordenstam) yttrade: - - - Länsrätten delar Skatteverkets bedömning att det är bolaget som ska visa att bolaget vid sitt förvärv av Nymex B.V. den 28 oktober 2003 erhållit en tillgång av verkligt och särskilt värde med hänsyn till bolagets verksamhet. - Vad Werpisus anfört medför inte att bolaget vid sitt förvärv av Nymex B.V. kan anses ha erhållit en tillgång av verkligt och särskilt värde med hänsyn till bolagets verksamhet. Skäl för att ändra det överklagade beslutet finns inte. - Länsrätten avslår överklagandet.

Werpisus överklagade länsrättens dom och yrkade att bolaget inte skulle beskattas för utdelningen från Nymex B.V. samt att kammarrätten skulle undanröja, alternativt medge hel befrielse från det påförda skattetillägget. Bolaget yrkade även ersättning för kostnader i kammarrätten. Till stöd för sin talan anförde Werpisus bl.a. följande. De transaktioner som vidtagits är inte sådana s.k. Lundintransaktioner som avses i lagstiftningen. Inkråmet har inte avyttrats till aktieägarna och bolagen bedriver inte verksamhet i form av förvaltning av värdepapper eller fastigheter. Syftet med utdelningen från Nymex B.V. var endast att möjliggöra återbetalning av ett lån från det holländska bolaget, vilket enligt holländsk lag var en förutsättning för att likvidationsprocessen för detta bolag skulle kunna påbörjas. Werpisus anser även att Nymex B.V. tillskjutits kapital genom den underprisöverlåtelse som vidtogs den 15 januari 2003 då Werpisus avyttrade aktierna i Nyma till Nymex AB för 100 000 kr. Konsumentköp i Lund AB förvärvade Nymex AB samma dag för 18 916 502 kr. Werpisus förvärvade den 28 oktober 2003 aktierna i Nymex B.V. för 13 240 000 kr. Vad som ska anses utgöra tillskjutet belopp är oklart men beloppet ska enligt Werpisus uppfattning bestämmas med hänsyn till den ekonomiska innebörden. I prop. 1998/99:15 s. 119 ff. uttalas att den ekonomiska innebörden av en avyttring till underpris i själva verket är en kortare eller längre kedja av utdelningar och kapitaltillskott. Synsättet bekräftas i RÅ 2004 ref. 1. Mot denna bakgrund ska det övervärde som indirekt via Nymex AB tillkommit Nymex B.V., anses utgöra tillskjutet belopp. Enligt holländsk rätt anses Nymex B.V. ha fått ett informellt kapitaltillskott som belagts med kapitalskatt motsvarande 0,55 procent av tillskjutet belopp. Utdelningen är således skattefri enligt 24 kap. 18 § IL eftersom den motsvaras av tillskjutet belopp hos Nymex B.V. Hade Werpisus kunnat förutse att Skatteverket skulle anse att vidtagna transaktioner utgjorde s.k. Lundintransaktioner skulle bolaget ha valt ett annat förfaringssätt. Om Werpisus i stället hade fått utbetalt samtliga nettotillgångar från likvidationen skulle dessa medel inte ha varit skattepliktiga. Från ett rättsäkerhetsperspektiv kan det inte vara rimligt att tillämpa en lagstiftning som är ifrågasatt och som troligen kommer att upphävas. - Grund för att påföra skattetillägg saknas eftersom de uppgifter som Werpisus lämnat i sin deklaration och i årsredovisningen varit tillräckliga för att initiera Skatteverkets utredningsskyldighet och Werpisus har därför inte lämnat någon oriktig uppgift. För det fall kammarrätten anser att Werpisus lämnat en oriktig uppgift finns skäl för befrielse då frågan om den s.k. Lundinregeln och dess tillämpning är en svår skatterättslig fråga. Påfört skattetillägg står inte heller i rimlig proportion till den felaktighet som Werpisus kan anses ha gjort sig skyldig till. Med hänsyn härtill och då Werpisus lämnat klargörande besked på Skatteverkets frågor får skattetillägget, vid en sammantagen bedömning, anses oskäligt.

Skatteverket ansåg att överklagandet skulle avslås.

Kammarrätten i Göteborg (2009-01-15, Edlund, Grankvist, Almqvist, referent) yttrade: Beskattning av utdelning - Bestämmelser om skattefria utdelningar i inkomstslaget näringsverksamhet finns i 24 kap. IL. För här aktuellt beskattningsår tillämpas kapitlet i sin lydelse före den 1 juli 2003. Enligt 24 kap. 15 § ska utdelning på näringsbetingade andelar i svenska aktiebolag inte tas upp, om den tas emot av ett sådant svenskt aktiebolag som inte är investmentföretag eller förvaltningsföretag. Med andelar i svenskt aktiebolag jämställs andelar i utländsk juridisk person under förutsättningar som anges i 20 och 21 §§ samma kapitel och lag. - Enligt den s.k. Lundinregeln i 24 kap. 18 § IL gäller följande. Om ett företag förvärvar andelar i ett annat företag och det inte är uppenbart att förvärvaren får en tillgång av verkligt och särskilt värde med hänsyn till sin näringsverksamhet, gäller inte 15 § för utdelning av sådana medel som fanns hos det utdelande företaget vid förvärvet och som inte motsvarar tillskjutet belopp eller inbetald insats. - Det är i målet ostridigt att tillgångarna i Nymex B.V. endast bestod av fordringar och likvida medel vid Werpisus förvärv. Med tillgång av verkligt och särskilt värde avses enligt förarbetena (prop.1966:85 s. 64) inte kassa- eller bankmedel. Inte heller fordran på tredje man anses som en reell tillgång. Mot denna bakgrund finner kammarrätten att förvärvet av Nymex B.V. inte inneburit att Werpisus erhållit någon tillgång av verkligt och särskilt värde med hänsyn till sin näringsverksamhet. - Frågan är då om utdelningen från Nymex B.V., som Werpisus gjort gällande, ska anses motsvara ett tillskjutet belopp från Werpisus. Vad som avses med "tillskjutet belopp" anges inte i lagtexten. Begreppet får därför tolkas med ledning av de uttalanden som finns i förarbetena. - Den s.k. Lundinregeln infördes år 1966 och har sedan dess bara ändrats språkligt (se prop. 1999/2000:2 s. 319). Departementschefen anslöt sig i prop. 1966:85 till den av Skatteflyktskommittén i SOU 1963:52 föreslagna metoden att begränsa möjligheten att upplösa företag genom Lundintransaktion och därvid erhålla mer generösa skattelättnader än de som lagstiftaren, efter detaljerade regler och på tämligen snäva grunder, velat medge vid fusion (se anförd prop. s. 63). De föreslagna reglerna skulle enligt Skatteflyktskommittén (SOU 1963:52 s. 223) tillämpas endast på utdelning av sådana vinstmedel som ansamlats i det inköpta företaget före den tidpunkt då överlåtelsen skedde. Kommitténs uppfattning var att det i lagtexten så klart som möjligt skulle anges vilka vinstmedel som avsågs och att det därvid var lämpligt att anknyta till den då gällande utskiftningsskattelagen. Kommitténs förslag utgick från att parternas egentliga avsikt var att uppnå en likvidation av det inköpta företaget och att tillvägagångssättet var beroende av skatteskäl. Om överlåtelsen avsett ett aktiebolag hade - i det fall bolaget i stället hade likviderats - taxering till utskiftningsskatt ägt rum. Det för utskiftningsskatt beskattningsbara beloppet skulle därvid ha bestämts till vad som utskiftats utöver tillskjutet belopp. De vinstmedel, som överstiger vad som vid tiden för överlåtelsen skulle ha ansetts som tillskjutet belopp, borde enligt kommitténs mening träffas av den nya lagstiftningen. - Med tillskjutet belopp förstås enligt 3 § 1 mom. i den numera upphävda lagen (1927:321) om utskiftningsskatt bolags ingångsvärde, beräknat enligt 2 mom., med tillägg av vad som efter bolagets bildande tillskjutits av delägare, med avdrag av vad som efter nämnda tidpunkt dels utskiftats till delägare, i den mån detta är att anse såsom återbäring av tillskjutet belopp, dels utdelats till delägare och för vilket restitution av inkomst- och förmögenhetsskatt (B-skatt) ägt rum. Bolags ingångsvärde utgör, enligt 3 § 2 mom. utskiftningsskattelagen, vad av delägare sammanlagt tillskjutits för bolagets bildande. - Av vad som sagts ovan framgår att ett sådant tillskjutet belopp som avses i 24 kap. 18 § IL ska ha tillförts bolaget av dess ägare. Vid tiden för den i målet aktuella underprisöverlåtelsen av Nyma till Nymex B.V:s dotterbolag, Nymex AB, ägdes Nymex B.V. av bröderna M. Det övervärde som indirekt kan ha tillförts Nymex B.V. genom överlåtelsen härrör emellertid från Werpisus, som vid denna tidpunkt inte stod i något ägarförhållande till Nymex B.V. Något kapitaltillskott från Werpisus kan således inte ha skett genom underprisöverlåtelsen. Inte heller framgår att utdelningen skulle motsvara ett belopp som tillskjutits på annat sätt. Kammarrätten finner därför inte skäl att frångå underinstansernas bedömning att utdelningen om 9 070 000 kr ska tas upp till beskattning enligt 24 kap. 18 § IL. - Skattetillägg - Den fråga som kammarrätten först har att ta ställning till är om de uppgifter som Werpisus har lämnat i sin årsredovisning, i sig eller tillsammans med uppgifterna i bolagets självdeklaration, medför att Skatteverkets särskilda utredningsskyldighet har aktualiserats och om bolaget därför inte ska anses ha lämnat någon oriktig uppgift. - Av Regeringsrättens praxis framgår att Skatteverkets särskilda utredningsskyldighet aktualiseras när uppgifterna i den skattskyldiges deklarationsmaterial är motstridiga, oförenliga eller ofullständiga (jfr t.ex. RÅ 2004 ref. 11 och RÅ 2004 not. 104). - Skatteverket har obestritt anfört att myndigheten tagit del av bolagets årsredovisning på eget initiativ. Då årsredovisningen inte har bifogats deklarationen och bolaget i denna inte heller har gjort en direkt hänvisning till årsredovisningen kan bolagets deklarationsmaterial inte anses innehålla någon uppgift som initierat Skatteverkets utredningsskyldighet. Bolaget har därmed genom att felaktigt redovisa utdelningen som en skattefri intäkt lämnat en sådan oriktig uppgift som utgör grund för att påföra skattetillägg. - När det gäller frågan om hel eller delvis befrielse från det påförda skattetillägget på grund av att den oriktiga uppgiften framstår som ursäktlig eller att det annars skulle vara oskäligt att ta ut den påförda avgiften, konstaterar kammarrätten att skattetillägget satts ned till en fjärdedel. Vad bolaget anfört i kammarrätten medför inte skäl för ytterligare befrielse från skattetillägget. - Ersättning för kostnader - Bolaget har inte vunnit bifall till sin talan. Det finns därför inte skäl att bevilja ersättning för kostnader. Kammarrätten avslår överklagandet och yrkandet om ersättning för kostnader i kammarrätten.

I överklagande hos Regeringsrätten fullföljde Werpisus sin talan samt yrkade ersättning för kostnader i kammarrätten med 143 550 kr och i Regeringsrätten med 239 056 kr. Werpisus anförde bl.a. följande. EU:s moder-dotterbolagsdirektiv (90/435/EEG) syftar till att undanröja kedjebeskattning av bolag. För svensk del sker detta genom bestämmelser i 24 kap. IL. De innebär att utdelningar från dotterbolag undantas från beskattning, dvs. på det sätt som förutsätts i artikel 4 första strecksatsen. Enligt artikel 1.2 ska direktivet inte hindra tillämpning av sådana nationella bestämmelser som behövs för förebyggande av bedrägeri och annan oredlighet eller missbruk. Lundinregeln medger inte att det sker en prövning mot något skatteflyktssyfte i det enskilda fallet utan den är mekaniskt verkande. Vid en strikt tolkning enligt lagtextens ordalydelse skulle den i de flesta fall träffa utdelningar som inte kan leda till skatteförmåner. Regeln får därför en oproportionerlig verkan. Redan av den anledningen kan regeln inte motiveras av missbruksskäl såsom krävs enligt artikel 1.2. Regeln är därför inte förenlig med EU-rätten. En nationell skattebestämmelse som hindrar t.ex. den fria rörligheten av kapital kan inte tillåtas om den inte är motiverad av tvingande hänsyn till allmänintresset. Dessutom krävs att inskränkningen är ägnad att säkerställa att det eftersträvade ändamålet uppnås och att den inte går utöver vad som är nödvändigt för att uppnå detta ändamål. Vad gäller begreppet tillskjutet kapital i Lundinregeln är kammarrättens analogi med den upphävda utskiftningsskattelagen inte relevant. Lagtexten i 24 kap. 18 § IL ger inte stöd för att kapitaltillskottet måste ha gjorts av någon som står i direkt ägarförhållande till det utdelande bolaget.

Skatteverket bestred bifall till överklagandet och anförde bl.a. följande. Lundinregeln infördes 1966 och långt innan det var aktuellt med svenskt EU-inträde. Frånsett redaktionella ändringar har den sett i princip likadan ut sedan dess. Regeln har således inte anpassats till moder-dotterbolagsdirektivet. Eftersom den är tillämplig även på utdelning från dotterbolag i andra medlemsstater måste det prövas om den omfattas av undantaget i artikel 1.2. Direktivet hindrar nämligen inte tillämpligheten av sådana nationella bestämmelser som behövs för förebyggande av bedrägeri och annan oredlighet eller missbruk. Genom Lundinregeln har lagstiftaren velat undanta situationer där någon förvärvar bolag som i princip enbart består av utdelningsbara medel, s.k. skalbolag. Regeln har som syfte att träffa vissa utdelningar där lagstiftaren anser att det finns en missbrukssituation. Den är tillräckligt precis för att enbart träffa de missbrukssituationer som avses. Den gäller i de fall förvärvaren inte får tillgångar av verkligt och särskilt värde för sin näringsverksamhet. Regeln är konstruerad så att den enbart blir tillämplig vid utdelning av de förvärvade vinstmedlen i det köpta skalbolaget. Den uppfyller därför villkoren för att omfattas av undantaget i artikel 1.2 i direktivet. - Werpisus bör inte få ersättning för kostnader i kammarrätten. Den fråga som föranlett prövningstillstånd är om Lundinregeln är förenlig med moder-dotterbolagsdirektivet och den har inte berörts av bolaget i kammarrätten. Vad gäller kostnader i Regeringsrätten saknas specifikation för ett advokatarvode om 203 306 kr. För ett annat om 35 750 kr finns en specifikation där det framgår att en stor del av arbetet gäller annat än den fråga som är föremål för prövning i Regeringsrätten.

Regeringsrätten (2010-12-30, Sandström, Dexe, Hamberg, Brickman, Saldén Enérus) yttrade: Skälen för Regeringsrättens avgörande.

Bakgrund

Werpisus förvärvades 2002 av B.M. och två bröder till honom. I maj 2003 blev B.M. ensam ägare av bolaget.

I oktober 2002 förvärvade Werpisus aktierna i Nyma från bröderna M. för 773 000 kr. I januari 2003 såldes Nyma-aktierna vidare för 100 000 kr till Nymex AB, ett helägt dotterbolag till det av bröderna ägda nederländska bolaget Nymex B.V., varefter aktierna i Nymex AB såldes till en extern köpare för ca 19 miljoner kr.

I oktober 2003 sålde bröderna M. sina andelar i Nymex B.V. till Werpisus för drygt 13 miljoner kr plus en rörlig del. Enligt årsredovisningen för Nymex B.V. för 2003 bestod bolagets tillgångar vid utgången av året av fordran på Werpisus och likvida tillgångar.

Werpisus redovisade i bokslutet per den 31 december 2003 anteciperad utdelning om 9 070 000 kr från Nymex B.V. Skatteverket ansåg att Lundinregeln var tillämplig och beskattade Werpisus för utdelningen. Bolaget påfördes skattetillägg, nedsatt till en fjärdedel.

Lagstiftningen

Lundinregeln infördes 1966 (SOU 1963:52, prop. 1966:85). Syftet var att hindra transaktioner där aktier eller andelar i ett företag såldes till någon som utan beskattning kunde ta ut utdelning eller låta likvidera företaget. Fördelen för säljaren var att försäljningen inte beskattades alls eller betydligt lindrigare än om denne själv låtit dela eller skifta ut företagets medel. Regeln tog enligt förarbetena sikte på skalbolag och andra företag vilkas upplösning man kunde förutse redan i samband med att aktierna eller andelarna övergick till den nye ägaren (a. prop. s. 64).

Vid den aktuella taxeringen fanns Lundinregeln i 24 kap. 18 § IL. Liksom tidigare är innebörden att ett företag ska beskattas för utdelning om det förvärvar andelar i ett annat företag och det inte är uppenbart att det förvärvande företaget får en tillgång av verkligt och särskilt värde med hänsyn till sin näringsverksamhet. Detta gäller dock endast utdelning av sådana medel som fanns hos det utdelande företaget vid förvärvet och som inte motsvarar tillskjutet belopp eller inbetald insats. Utdelning anses i första hand ske av annat än tillskjutet belopp och inbetald insats.

EU-rätten

Moder-dotterbolagsdirektivet syftar till att eliminera kedjebeskattning när ett företag äger en viss andel i ett företag i en annan medlemsstat. Direktivet anvisar två alternativa metoder att hantera utdelning. En är att någon beskattning inte sker i den stat där det mottagande företaget hör hemma (artikel 4.1).

Mot bakgrund av artikel 1.2 i direktivet - som inte hindrar tillämpning av sådana nationella eller avtalsgrundade bestämmelser som behövs för förebyggande av bedrägeri och annan oredlighet eller missbruk - gjordes i förarbetena till IL bedömningen att det inte stred mot EU-rätten att Lundinregeln tillämpas också i förhållande till utländska företag (prop. 1999/2000:2 del 2 s. 321 f.).

Regeringsrättens bedömning

Kammarrätten fann att aktieförvärvet inte inneburit att Werpisus erhållit någon tillgång av verkligt och särskilt värde med hänsyn till sin näringsverksamhet och att utdelningen inte kunde anses motsvara ett tillskjutet belopp. Regeringsrätten gör i dessa delar samma bedömning som kammarrätten. Utdelningen täcks därför av ordalydelsen i 24 kap. 18 § IL (numera 24 kap. 19 §).

Direktivet hindrar inte att sådana nationella bestämmelser tillämpas som behövs för förebyggande av bedrägeri och annan oredlighet eller missbruk (artikel 1.2). Lundinregeln går här längre än direktivet eftersom den gäller också förfaranden där det inte kan anses förekomma oredlighet eller missbruk. Den omständigheten hindrar inte att Lundinregeln tillämpas när det faktiskt är fråga om oredlighet eller missbruk (jfr EU-domstolens dom i mål C-321/05 Kofoed, punkt 46, rörande fusionsdirektivet 90/434/EEG). Det har inte kommit fram att det i detta fall förekommit oredlighet eller missbruk som avses i direktivet. Därför, och då det av utredningen inte framgår att utdelningen skulle ha beskattats på annan grund, ska överklagandet bifallas.

Werpisus har yrkat ersättning för kostnader i kammarrätten och Regeringsrätten. Ersättningen bör bestämmas till sammanlagt 80 000 kr för kostnader i de båda domstolarna.

Regeringsrättens avgörande. Regeringsrätten upphäver underinstansernas avgöranden och förklarar att Werpisus Bygg & Fastighets AB inte ska beskattas för utdelningen från Nymex B.V.

Regeringsrätten beviljar Werpisus Bygg & Fastighets AB ersättning enligt lagen (1989:479) om ersättning för kostnader i ärenden och mål om skatt, m.m. med sammanlagt 80 000 kr för kostnader i kammarrätten och Regeringsrätten.

Föredragna 2010-10-06, föredragande Hansson (I) och Werth (II), målnummer 7960-09 och 1662-09

Sökord: EG-rätt/EU-rätt, inkomstskatt; Ersättning för kostnader i ärenden och mål om skatt, m.m., ersättning beviljades; Förhandsbesked, skatter, inkomstskatt; Inkomst av näringsverksamhet

Litteratur: Prop. 1999/2000:2 del 2 s. 321 f.